Tra i tanti chiarimenti forniti dall'Agenzia delle Entrate con la circolare n. 17/E del 24/04/2015, alcuni riguardano gli oneri detraibili, in particolare per spese sanitarie, spese per interventi di recupero del patrimonio abitativo, spese di istruzione, e le detrazioni per familiari a carico.
Rimandando alla lettura della circolare, riportiamo di seguito le questioni interpretative più significative:
Detraibilità spese massofisioterapista
D. Si chiede se le prestazioni effettuate in regime libero professionale da un massofisioterapista con formazione triennale (diploma conseguito entro il 17 marzo 1999) siano detraibili anche in assenza di prescrizione medica.
R. L’Agenzia delle entrate, con risoluzione 17 ottobre 2012, n. 96/E, sentito il Ministero della salute, ha precisato che il diploma di massofisioterapista con formazione triennale, conseguito entro il 17 marzo 1999, è equipollente al titolo universitario abilitante all’esercizio della professione sanitaria di fisioterapista, ai fini dell’esercizio professionale e della formazione post-base; pertanto, i possessori di tale titolo rientrano tra gli esercenti le professioni sanitarie elencate nel decreto ministeriale 29 marzo 2001 che beneficiano del regime di esenzione IVA ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. c), del DM 17 maggio 2002.
Riguardo alla detrazione ai fini dell’IRPEF, la scrivente, sempre tenendo conto di precisazioni fornite dal Ministero della salute, con circolare 1° giugno 2012, n. 19/E, ha chiarito che le spese sostenute per le prestazioni rese dal fisioterapista, al pari delle altre figure professionali sanitarie elencate nel DM 29 marzo 2001, sono ammesse alla detrazione d’imposta di cui all’articolo 15, comma 1, lettera c), del TUIR, anche senza una specifica prescrizione medica.
In base ai chiarimenti sopra forniti, considerata l’equipollenza del diploma di massofisioterapista con formazione triennale, conseguito entro il 17 marzo 1999, al titolo universitario abilitante all’esercizio della professione sanitaria di fisioterapista, la scrivente ritiene che le prestazioni rese dai massofisioterapisti in possesso del suddetto diploma possano essere ammesse in detrazione dall’IRPEF ai sensi dell’articolo 15, comma 1, lettera c), del TUIR anche senza una specifica prescrizione medica.
Ai fini della detrazione, nel documento di certificazione del corrispettivo il massofisioterapista dovrà attestare il possesso del diploma di massofisioterapista con formazione triennale conseguito entro il 17 marzo 1999, nonché descrivere la prestazione resa.
Detraibilità spese per odontoiatra
D. Vista la Risoluzione ministeriale n. 111/E del 1995, in cui si precisa che l’indicazione sulla fattura emessa dal medico odontoiatra con la dizione "ciclo di cure medico odontoiatriche specialistiche" non soddisfa quanto richiede l'articolo 21 del DPR 633/72 in tema di descrizione dell'operazione realizzata, si domanda se quanto sopra comporti conseguenze anche in merito alla detraibilità IRPEF di dette spese da parte del contribuente. Nel caso, si chiede quali siano gli strumenti a disposizione del contribuente che consentano di far modificare un documento emesso da un terzo (odontoiatra).
R. L'art. 15, comma 1, lettera c), del TUIR stabilisce che dall'imposta lorda è possibile detrarre un importo pari al 19 per cento delle spese sanitarie, per la parte che eccede euro 129,11, costituite esclusivamente dalle spese mediche e di assistenza specifica, diverse da quelle indicate nell'articolo 10, comma 1, lettera b), e dalle spese chirurgiche, per prestazioni specialistiche e per protesi dentarie e sanitarie in genere.
Per beneficiare della detrazione occorre essere in possesso della documentazione che qualifichi la spesa sostenuta, in modo che possa essere ricondotta a quelle previste dalla disposizione richiamata. In particolare, fermo restando il rispetto degli obblighi stabiliti dall’art 21 del DPR n. 633 del 1972 a fini IVA in ordine al contenuto della fattura, si ritiene che, per non penalizzare il contribuente in buona fede, sia sufficiente al fine del riconoscimento della detrazione in esame che dalla descrizione nella fattura della prestazione resa si evinca in modo univoco la natura “sanitaria” della prestazione stessa, così da escludere quelle meramente estetiche o, comunque, di carattere non sanitario. Nel caso prospettato si ritiene che l’indicazione riportata nella fattura di “ciclo di cure mediche odontoiatriche specialistiche” consenta, al ricorrere degli altri requisiti, di fruire della detrazione di cui alla lett. c) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR. Qualora la descrizione della prestazione non soddisfi tale requisito, il contribuente dovrà necessariamente rivolgersi al professionista che ha emesso la fattura chiedendo l’integrazione della stessa.
Detraibilità spese per trasporto di disabili
D. Si chiede se i contributi che vengono volontariamente erogati a ONLUS per il trasporto dei disabili che necessitano di cure mediche periodiche siano detraibili ai sensi dell’art. 15 del TUIR (rigo E3 del 730 o P3 di Unico).
R. La risposta al quesito non può prescindere dall’esame caso per caso della documentazione attestante la natura del rapporto tra il disabile e la ONLUS. Ciò in quanto le somme erogate dal disabile potrebbero costituire erogazioni liberali alla ONLUS, indipendenti dal servizio di trasporto, ovvero costituire un corrispettivo, anche a forfait, per il proprio trasporto.
Nel primo caso le erogazioni liberali in questione potrebbero rientrare nella previsione di cui all’art. 15, comma 1.1., del TUIR, che prevede una detrazione dall’imposta lorda pari al 26 per cento a decorrere dall’anno 2014 per le erogazioni liberali in denaro, per un importo non superiore a 2.065 euro annui (elevato a 30.000 euro a decorrere dal 2015), a favore delle ONLUS aventi i requisiti di cui al D.Lgs. n. 460 del 1997.
Le erogazioni liberali potrebbero, altresì, essere ricomprese tra gli oneri deducibili per effetto dell’art. 14 del d.l. n. 35 del 2005, entro il limite del 10 per cento del reddito complessivo dichiarato e, comunque, entro il limite massimo di 70.000 euro annui. In tal caso, per espressa previsione del comma 6 del citato art. 14, non è cumulabile la deduzione in esame con “ogni altra agevolazione fiscale prevista a titolo di deduzione e di detrazione di imposta da altre disposizioni di legge” (cfr. circ. n. 39/E del 2005).
Si ricorda che la detraibilità è subordinata all’effettuazione dell’erogazione mediante bonifico bancario o postale, ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previsti dall’art. 23 del D.Lgs. n. 241 del 1997 e dall’attestazione rilasciata dalla ONLUS (cfr. da ultimo circ. n. 11/2014).
Nel caso in cui il versamento sia effettuato alla ONLUS quale corrispettivo di un servizio di trasporto di disabili, riconducibile all’art. 15, comma, 1 lett. c), del TUIR come nel caso di trasporto in ambulanza, la spesa sarà detraibile per l’intero importo quale spesa sanitaria, fermo restando che la ONLUS deve rilasciare regolare fattura.
Istituti tecnici superiori – Spese di istruzione
D. Si chiede se sia possibile detrarre e in che misura le tasse pagate da un contribuente per l'iscrizione agli Istituti Tecnici Superiori istituiti sulla base del decreto che determina la riorganizzazione del Sistema di istruzione (D.P.C.M. del 25/01/2008). Il decreto specifica che gli ITS non rappresentano né il 6/7 anno della scuola secondaria superiore, né un ulteriore corso universitario, ma si collocano all'interno di un nuovo settore, non esistente in Italia quale quello del sistema "terziario post-secondario". Le competenze acquisite sono riferibili al livello 5 del quadro europeo delle qualifiche per l'apprendimento permanente (EQF).
R. Il Ministero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca (MIUR) ha precisato che i percorsi realizzati dagli Istituti Tecnici Superiori (I.T.S.) rientrano nel segmento dell’istruzione superiore non universitaria. Gli I.T.S., secondo le disposizioni del DI 7 febbraio 2013, allegato A, punto 4, lettera a), sono “istituti di eccellenza ad alta specializzazione tecnologica, la cui offerta si configura in percorsi ordinamentali. Essi costituiscono il segmento di formazione terziaria non universitaria che risponde alla domanda delle imprese di nuove ed elevate competenze tecniche e tecnologiche per promuovere i processi di innovazione.
Accedono ai percorsi, previa selezione, i giovani in possesso di diploma di istruzione secondaria superiore (DPCM 25 gennaio 2008, art. 7, comma 3).
Al termine del percorso formativo viene rilasciato il Diploma di Tecnico Superiore con l’indicazione dell’Area tecnologica e della figura nazionale di riferimento, unitamente alla certificazione delle competenze (DI 7 settembre 2011, art. 5) corrispondenti al V° livello del Quadro Europeo delle qualifiche – EQF (DI 7 febbraio 2013, all. A punto 4, lett. A).
Per quanto precisato, il MIUR fa presente che i percorsi formativi realizzati dagli ITS presentano, ad oggi, una fisionomia autonoma e distinta dai corsi di istruzione secondaria e universitaria.
Ciò premesso, l’art. 15 del TUIR prevede al comma 1, lett. e), la detrazione dall’imposta lorda di un importo pari al 19 per cento delle “spese per frequenza di corsi di istruzione secondaria e universitaria, in misura non superiore a quella stabilita per le tasse e i contributi degli istituti statali.”. Ai sensi del comma 2 del medesimo articolo la detrazione spetta anche se l’onere è sostenuto nell’interesse dei familiari fiscalmente a carico.
Sebbene gli I.T.S. abbiano una propria fisionomia autonoma e distinta rispetto ai corsi di istruzione secondaria e universitaria, gli stessi si collocano – per le caratteristiche evidenziate dal MIUR – nell’ambito del segmento di istruzione superiore del sistema italiano di istruzione e formazione.
Considerato che la lettera e) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR agevola le spese per frequenza di corsi che coprono il percorso formativo dello studente nella fase dell’“istruzione secondaria” (IV livello formativo) e in quella “universitaria”(dal VI all’VIII livello), si ritiene che le spese sostenute per la frequenza degli Istituti Tecnici Superiori (V livello formativo), così come definiti dal MIUR, che si collocano in un livello intermedio tra l’istruzione secondaria e universitaria, possano essere anch’esse ricondotte nell’ambito delle spese di istruzione previste dalla lett. e) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR, beneficiando della relativa detrazione.
Per la determinazione dell’importo ammissibile alla detrazione, si richiama quanto previsto nell’allegato A, punto 5, del decreto interministeriale 7 febbraio 2013, in cui è previsto che “Le Regioni stabiliscono i criteri per la determinazione dell’importo delle rette di frequenza per gli studenti da parte delle Fondazioni I.T.S.. Gli studenti degli I.T.S. versano la tassa regionale per il diritto allo studio sulla base del medesimo importo previsto per gli studenti universitari ed accedono ai medesimi benefici.”.
Istituti tecnici superiori – Canoni di locazione
D. Si chiede se sia possibile fruire della detrazione prevista per i contratti di locazione stipulati da studenti iscritti ad un corso di laurea presso una università, anche per gli studenti iscritti a corsi presso gli Istituti Tecnici Superiori.
R. La lett. i-sexies) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR, introdotta dal comma 319 dell’art. 1 della legge n. 296 del 2006, consente la detrazione per “i canoni di locazione derivanti dai contratti di locazione stipulati o rinnovati ai sensi della L. 9 dicembre 1998 n. 431, e successive modificazioni, i canoni relativi ai contratti di ospitalità, nonché agli atti di assegnazione in godimento o locazione, stipulati con enti per il diritto allo studio, università, collegi universitari legalmente riconosciuti, enti senza fine di lucro e cooperative, dagli studenti iscritti ad un corso di laurea presso una università ubicata in un comune diverso da quello di residenza, distante da quest’ultimo almeno 100 chilometri e comunque in una provincia diversa, per unità immobiliari situate nello stesso comune in cui ha sede l’università o in comuni limitrofi, per un importo non superiore a 2633 euro.”.
Diversamente dalla detrazione prevista dalla lett. e), la detrazione connessa al pagamento del canone di locazione prevista dalla lett. i –sexies), comma 1, dell’art. 15 del TUIR, riguarda esclusivamente gli studenti “iscritti ad un corso di laurea presso una università ubicata in un comune diverso” da quello di residenza.
Stante il tenore letterale della disposizione in esame, non essendo possibile equiparare i corsi seguiti presso gli ITS a corsi di laurea universitari per quanto evidenziato nel parere del MIUR richiamato nel precedente par. 2.3, si ritiene che la frequenza di tali corsi non consenta di fruire della detrazione per canoni di locazione di cui alla lett. i-sexies) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR.
Detrazioni per altri familiari a carico
D. Si rappresenta il caso di un soggetto che fa parte di un nucleo familiare composto da padre, madre e due figli, dove il padre e uno dei figli sono disoccupati e la madre, lavorando solo nel periodo estivo, ha un reddito annuo di circa 3.500 euro lordi. Si chiede di sapere se l’unico figlio che lavora stabilmente e che può provvedere al mantenimento della famiglia, possa avvalersi delle detrazioni IRPEF per altri familiari a carico per il fratello e il padre.
R. L'articolo 12 del TUIR, disciplinante le detrazioni d'imposta spettanti per carichi di famiglia, ha una struttura che stabilisce l’ordine da seguire per la fruizione della detrazione per familiari a carico. In altri termini, in presenza di un familiare di cui all’art. 433 del c.c., da considerare “a carico” in quanto possessore di un reddito complessivo non superiore a euro 2.840,51, la detrazione spetta al contribuente per il quale tale familiare “a carico” sia, nell’ordine, coniuge (lett. a, b), figlio (lett. c), altro familiare convivente o per il quale è versato un assegno alimentare non risultante da provvedimenti dell’autorità giudiziaria (lett. d).
Quindi, nel caso prospettato in cui nel nucleo familiare (composto da due genitori e due figli) solo la madre e un figlio hanno redditi superiori alla soglia di euro 2.840,51, mentre il padre e l’altro figlio sono “a carico”, secondo la struttura dell’art. 12 del TUIR, questi ultimi per la madre rientrano nelle lettere a) e b) (coniuge) e c) (figli), mentre per il figlio nella lettera d) (altri familiari).
Ne consegue che la madre ha il diritto di fruire delle detrazioni per il coniuge e per i figli, con precedenza rispetto al figlio, per il quale gli stessi rientrano tra gli altri familiari. Le detrazioni spetterebbero al figlio nell’ipotesi in cui la madre avesse un reddito complessivo non superiore a euro 2.840,51, e quindi fosse anch’essa da considerare altro familiare a carico del figlio (cfr. risoluzione n. 461/E del 2008).
L’ordine delineato nell’art. 12, tuttavia, potrebbe non rappresentare la reale contribuzione al sostegno dei componenti del nucleo familiare, non solo nell’ipotesi in cui i soggetti che precedono siano “a carico”, ma anche nel caso in cui, pur non essendo a carico, detti soggetti abbiano redditi particolarmente bassi tali da far gravare il sostegno del nucleo stesso sugli altri familiari.
Con la finalità di non voler sfavorire detti nuclei familiari, anch’essi fondati sui medesimi vincoli di solidarietà familiare, si ritiene che le detrazioni in esame possano essere fruite dai contribuenti per i quali i familiari “a carico” rientrino fra gli “altri familiari” (comunque conviventi o per i quali siano versati assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria) di cui alla lett. d) del comma 1 dell’art. 12 del TUIR, a condizione che detti contribuenti posseggano un reddito complessivo più elevato di quello posseduto dai soggetti per i quali i familiari a carico rientrerebbero nelle lett. a), b) e c), e che detti contribuenti ne sostengano effettivamente il carico.
Rimane fermo che le detrazioni devono essere fruite nel rispetto dei presupposti previsti dalla lett d) del comma 1 dell’art. 12 del TUIR.
Al riguardo si ricorda che la citata lett. d) prevede la possibilità di detrarre dall’imposta lorda “750 euro, da ripartire pro quota tra coloro che hanno diritto alla detrazione, per ogni altra persona indicata nell’art. 433 del codice civile che conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. La detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 80.000 euro, diminuito del reddito complessivo e 80.000 euro.”.
